Mit der Zustimmung des Bundesrates am 11. Oktober 2019 wurden die Erbschaftsteuer-Richtlinien 2019 (ErbStR 2019) verabschiedet. Diese Richtlinien bringen wesentliche Änderungen für die steuerliche Beratungspraxis, insbesondere im Hinblick auf die Unternehmensbewertung nach dem Bewertungsgesetz (BewG).

1. Wichtige Änderungen im Bewertungsgesetz (BewG)

Die neuen Richtlinien enthalten umfassende Ausführungen zur Bewertung von Unternehmen in Sonderfällen (R B 11.4 ErbStR 2019) und zu Verfügungsbeschränkungen (R B 11.3 ErbStR 2019). Diese gelten für Personen- und Kapitalgesellschaften.

• Verfügungsbeschränkungen: Beschränkungen, wie die Veräußerung von Anteilen nur an bestimmte Personen (z.B. Familienmitglieder), bleiben bei der Bewertung unberücksichtigt (§§ 9 Abs. 2 S. 3, 9 Abs. 3 BewG).
• Bewertung in Sonderfällen: Besondere Umstände wie überdurchschnittlich geringe Erträge, schwierige Verkäuflichkeit von Anteilen oder eine Unterkapitalisierung können den Wert eines Unternehmens nicht durch Zu- oder Abschläge mindern. Dies gilt auch für die Vorteile, die eine Kapitalgesellschaft aus der Verbindung mit anderen Unternehmen zieht (R B 11.4 ErbStR 2019).
• Abweichung vom Wert: Das Finanzgericht kann nur dann von den Ergebnissen des vereinfachten Ertragswertverfahrens abweichen, wenn offensichtlich ein deutlich höherer oder niedrigerer Ertrag zu erwarten ist.

2. Neuerungen bei Nießbrauch an Personengesellschaften

Die Richtlinien zur Einräumung von Nießbrauchrechten an Personengesellschaftsanteilen wurden grundlegend neu gefasst und folgen nun der Rechtsprechung des BFH.

• Nießbraucher als Mitunternehmer: Ist der Nießbrauch so ausgestaltet, dass der Nießbraucher ertragsteuerlich als Mitunternehmer gilt (z.B. durch Erhalt von Stimmrechten), so wird das Nießbrauchsrecht als Sonderbetriebsvermögen behandelt. In diesem Fall kann es für die Erbschaftsteuer als begünstigungsfähiges Betriebsvermögen gelten.
• Bewertung des Nießbrauchs: Für die Bewertung des Nießbrauchs ist der Kapitalwert nach den §§ 13 bis 16 BewG zu ermitteln.
• Einkommensteuerliche Risiken: Aus einkommensteuerlicher Sicht können bei einer Übertragung eines Nießbrauchrechts stille Reserven aufgedeckt werden. Die Finanzverwaltung geht jedoch davon aus, dass die Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 EStG nicht durch den Nießbrauchsvorbehalt gehindert wird, wenn der neue Gesellschafter Mitunternehmer wird.

3. Besonderheiten bei Kommanditgesellschaften (KG)

Bei Kommanditgesellschaften wird die Haftung der Kommanditisten bei der Bewertung berücksichtigt.

• Negativer Wert: Ein Kommanditist, der seine Einlage vollständig erbracht hat, kann keinen negativen Wert des Gesamthandsvermögens zugerechnet bekommen. Der Wertansatz liegt in diesem Fall bei 0 Euro.
• Ausstehende Einlagen: Hat der Kommanditist seine Einlage noch nicht vollständig erbracht, kann ihm der Wert bis zur Höhe der ausstehenden Einlage als negativer Wert zugerechnet werden. Dasselbe gilt für eine vertraglich vereinbarte Nachschusspflicht, wenn diese zum Bewertungsstichtag bereits eingefordert war.

4. Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften

• Grundsatz der Anteilsbewertung: Der Wert eines nicht notierten Anteils an einer Kapitalgesellschaft bestimmt sich nach dem Verhältnis des Anteils am Nennkapital zum gemeinen Wert des Betriebsvermögens.
• Abweichende Vereinbarungen: Gesellschaftsrechtliche Vereinbarungen, die von diesem Grundsatz abweichen (z.B. eine andere Gewinnverteilung), müssen bei der Bewertung berücksichtigt werden.

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Quellenangabe:

ErbStR 2019, §§ 9, 13a, 13b, 13c, 28, 28a, 97, 109, 199, 200, 202 Bewertungsgesetz (BewG).BFH, Urteile vom 01.09.2011, Az.: II R 67/09; 16.05.2013, Az.: II R5/12; 06.05.2015, Az.: II R 34/13; 27.09.2017, Az.: II R 15/15; 25.01.2017, Az.: X R 59/14; 08.05.2019, Az.: VI R 26/17; 19.07.2018, Az.: IV R 10/17.FG Düsseldorf, Urteil vom 12.12.2018, Az.: 4 K 108/18 F.FG Sachsen, Urteil vom 14.11.2018, Az.: 2 K 377/18.BFH, Beschluss vom 05.10.2018, Az.: IX B 48/18.§ 6 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).(Verweis auf Ausgabe 12/2019, Seite 308 | ID 46245123).

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